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进、掌握了生产的诀窍；或由于其他种种原因；营业特别发达而形成的无形价值。这种无形价值；具体表现为一家上市公司的获利能力；超过了一般的获利水平。”从这个定义我们不难看出；商誉实际上是一个上市公司所具有的高于一般盈利水平上市公司的获利能力所形成的价值。这样；可以认为；具有一般获利水平的上市公司的商誉为零；低于一般获利水平的上市公司的商誉为负值；高于一般获利水平的上市公司的商誉为正值；即大于零。我们进一步可以认为：第一；商誉不是商业信誉。为了说明这个问题；我们以在同一城市的某一快餐公司的情况为例来讨论。设在某一城市甲快餐集团公司在城内不同地区有a、b、c和d四家快餐店。这四个快餐店均经营同样的快餐品种、价格相同、着装相同、服务质量也无差别。据此；我们可以认为；四个快餐店的牌号、信誉是相同的。但是；不同的是四个快餐店的地理位置。仅仅由于这个差异；导致了这四个快餐店之间的获利水平出现了差异。这就是说；在同一牌号、同样信誉的上市公司的不同分店之间；出现了商誉问题。这个例子清楚地说明了商誉是上市公司获取超额能力所形成的价值的属性；也说明了与某一特定上市公司相联的商誉不能离开该特定上市公司而**存在。第二；商誉也不是上市公司的品牌的价值。我们知道；上市公司的品牌；是可以作价买卖；脱离开上市公司而**存在的。而我们所一再强调的商誉的不能脱离特定上市公司而**存在的属性与品牌的这种属性不符。由于有了这种特殊资产；商誉的会计问题至今仍是财务会计中的一个热点问题。
三、无形资产会计的一般惯例与上述三大难点相对应；无形资产的会计处理也有其特有的惯例。一自创无形资产支出的会计处理自创无形资产支出；在西方会计中往往称为研究和开发researent支出。国际会计准则和英、美等国的会计准则均把研究和开发的会计处理作为重要问题来对待。下面介绍国际会计准则和英、美等国的有关规定。1国际会计准则的规定国际会计准则关于研究和开发的会计处理；原来集中体现在1978年7月公布的国际会计准则第九号研究和开发活动的会计中；后该准则被于1998年7月批准、1999年7月1日以后开始有效的国际会计准则第三十八号无形资产所代替。该准则规定：研究；是为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的具有创造性和有计划的调查。开发；指在开始商业性生产或使用前；把研究结果或其他知识应用于某项计划或设计；以生产新的或具有实质性改进的材料、装置、产品、工序、系统或服务。关于研究活动支出的会计处理；该准则规定：将所有研究支出在其发生时确认为费用。对于开发支出；准则指出：只有当上市公司可证明以下所有各项时；开发产生的无形资产应予确认：1完成该无形资产；使其能使用或销售；在技术上可行。2有意完成该无形资产并使用或销售它。3有能力使用或销售该无形资产。4该无形资产如何产生很可能的未来经济利益。其中；上市公
司应证明无形资产的产出市场或无形资产本身的市场；如果该无形资产将在内部使用；那么应证明该无形资产的有用性。5有足够的技术、财务资源和其他资源的支持；以完成该无形资产的开发；并使用或销售该无形资产。6对归属于该无形资产开发阶段的支出；能够可靠地计量。这就是说；在其他情况下的开发支出；应在其发生时确认为费用。可见；国际会计准则主张主要应将研究和开发支出在支出当期作为费用处理。2英国的有关规定英国关于研究和开发的会计处理规定集中于其标准会计实务公告第13号研究和开发会计中。研究和开发会计区分了研究支出和开发支出；对每类支出规定了不同的会计处理：该准则把研究分为下列两种：纯研究：主要从事促进知识的工作。应用研究：主要从事利用纯研究的工作。该准则规定；对上述两方面的支出；上市公司应在支出当期作费用处理。关于“开发”的定义；该准则限定为：开发：从事特定产品的引进或改良工作。该准则规定一般开发支出也在支出当期作费用处理。但同时规定；当开发支出上所带来的商业成就是可以合理确定时；即在一定程度上确信支出能合理地得到回收；则公司可推迟将开发支出计入费用。3美国的有关规定美国财务会计准则公告；即statent offinancial acunting standards；sfas第2号研究和开发成本会计规定；所有的研究
和开发成本均应在发生当期作为利润表的费用处理；并不作为无形资产处理。二我国对无形资产取得成本的会计规定我国对无形资产取得成本的规定如下：1外购的无形资产；应以实际支付的买价、手续费作为入账价值。2自创并经法律程序申请取得的无形资产；开发过程中发生的实际成本直接计入当期损益。按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用；作为无形资产的实际成本。3股东投入的无形资产；应按合同、协议约定的金额或按评估确认的价值入账。4接受捐赠的无形资产；应按所附单据的金额入账。如果无法取得单据；参照同类无形资产的市价即重置成本入账。5非专利技术和商誉的计价应当经过法定评估机构确认；除上市公司合并外商誉不得作价入账。6债务重组中；当上市公司接受债务人以非现金资产抵债方式取得的无形资产；或以应收债权换入无形资产的；按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费；作为实际成本。如涉及补价的；按以下规定确定受让的无形资产的实际成本：1收到补价的；按应收债权的账面价值减去补价；加上应支付的相关税费；作为实际成本。2支付补价的；按应收债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费；作为实际成本。7在非货币**易中；以非货币**易换入的无形资产；按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费；作为实际成本。如涉及补价的；应按以下规定确定换入无形资产的实际成本：1收到补价的；按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应
支付的相关税费减去补价后的余额；作为实际成本。2支付补价的；按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价；作为实际成本。三无形资产摊销年限的确定无形资产的摊销年限；决定了无形资产价值在资产中消失转移的速度。美国执业会计师协会会计原则委员会在其第17号意见书无形资产中；规定无形资产应在40年以内按直线法摊销完毕。我国有关制度规定的无形资产摊销期限的确定原则是：1法律、合同和上市公司有关申请书中分别规定了有效期限和受益年限的；按照法定有效期限与合同或者上市公司申请书规定受益年限孰短的原则确定。2法律无有效期限；合同或者申请书中规定有受益年限的；按照合同或者上市公司申请书规定的受益年限确定。3法律和合同或者上市公司申请书均未规定法定有效期和受益年限的；按照不少于10年的期限摊销。上市公司的无形资产摊销费；按照我国的现行有关规定；一律计入当期管理费用。四、商誉的会计处理一商誉的价值确定尽管我们一再强调商誉是上市公司具有的获取